Годишно счетоводно приключване


Категория на документа: Счетоводство


Годишно счетоводно приключване и годишен счетоводен отчет

Глава първа
Обща характеристика

1.Въведение

Понятието годишно счетоводно приклчючване е едно от централните в българската счетоводна практика. В специализираната литература обикновено то присъства като една от последните глави във всички учебници, които са посветени на счетоводството. Така например някои известни специалисти определят годишното счетоводно приключване като специфичен просцес на обобщаване и логическо преобразуване на счетоводна информация от текущото счетоводно отчитане в насока на създаване на обобщена счетоводна информация за целокупната дейност и за резултатите от тази дейност на предприятието за годината. Други известни автори определят годишното счетоводно приключване като "процес на изготвяне на годишния финансов отчет", с което акцентират не толкова върху самия процес , а върху крайния резултат от него. Затова редом с годишното счетоводно приключване през последните години все повече се обръща внимание и на изготвянето на финансвовите отчети.

Този начин на разглеждане на двете взаимосвързани страни може да се види и в съществуващата законодателна уредба. Макар и съвсем общо и недостатъчно компетентно, чрез чл.53, ал.3 от Търговския закон се регламентира задължението на търговеца да изготвя годишен финансов отчет. Регламентацията на раздел X и на раздел XI от глава XIV "Акционерно дружество се отнася до годишното счетоводно приключване и годишните финансови отчети. В специалния закон, какъвто е Законът за счетоводството, още в чл.1, ал.1, т.2 се пояснява, че една от неговите цели е да уреди "съдържанието, съставянето и публичността на годишните финансови отчети на предприятията".

Годишно счетоводно приключване като част от задължението на търговеца да води своето счетоводство исторически и логически предшества разбирането за изготвянето на годишните финансови отчети. Дълъг исторически период от време последните не са имали обществена значимост, която в развитите страни им се придава през последните повече от 50 години. Това развитие е закономерно и е в резултат на засилване на публичния характер на счетоводството, но не като текущи записвания, които остават скрити за външния потребител, а като представяне на крайните резултати от цялостната дейност на търговеца. Необходимостта от набиране на капитал, независимо дали по пътя на дяловото участие или по пътя на кредитирането, както и необходимостта от създаване на сигурност в контрагентите му, диктуват на търговеца да представя дейността си в общодостъпен и разбираем вид. Докато при понятието годишно счетоводно приклчючване не се касае до дефиниране на процеса, който е изключително важен, но остава неразбран от третите лица, поради което е въпрос на организация на счетоводната процедура в самото предприятие, то при годишните финансови отчети става въпрос за дефиниране на един продукт, създаден от труда преди всичко и най-вече на счетоводителя, отговорност за която поема ръководството.

Годишното счетоводно приключване като процедура исторически е натрупало повече тежест в континенталната европейска школа на счетоводството, най-ярки представители на която са Франция и Германия. Традиционната привързаност на тази школа към формалната счетоводна процедура е довела до сравнително подробно законодателно регламентитане на отделните етапи в годишното приключване. Самият термин на немски език има голяма популярност и сериозна законова обоснованост в Немския търговски закон. Българската търговска практика до края на 40-те години на XX век е следвала същия опит, а впоследствие дълго време е подвластна на социалистическата система на счетоводство. Поради липса на заинтересовани потребители на финансова информация тогава цялото внимание се съсредоточаваше върху процедурате по годишното приключване на счетоводните сметки. След 1991 г. не можеше да се очаква по-различен подход, доколкото в българската практика такъв не беше познат.

Всъщност този по различен подход е типичен за англо-саксонската школа, която никога не се е придържала толкова строго към формалната процедура, поради либералния дух на търговското законодателство. За разлика от континенталната европейска школа в случая предимство се дава на представянето на крайните резултати, доколкото те са насочени към трети страни, в качеството им най-вече на потенциални инвеститори. Затова терминът годишно приключване в английския език придобива друг характер и се видоизменя в "Reporting", т.е. докладване на резултатите. Публичността и обществения интерес към крайните резултати взимат връх над формалната процедура по установяването им. У нас понятие като докладване на резултатите няма популярност, затова се използва по-тясното по смисъл - финансови отчети. Последните са следствие на годишното счетоводно приключване като процес и са най-значимата част от самото докладване на годишните резултати.

С по-широкото навлизане на Международните стандарти за финансовите отчети (МСФО) в нашата практика започна да се променя и отношението към тези две взаимно свързани понятия. Без да се намалява значението на формалната процедура по годишното приключване, практикуващите започнаха да гледат значително по-отговорно на процеса на изготвянето на годишните финансови отчети. Разбира се, тези процеси се наблюдават най-ясно там, където има действителни потребители на финансова информация за дейността на тъговците. Може да се каже, че сега и нас все повече се осъзнава необходимостта не от централизирано (законово) уреждане на процедурата, а от творческо отношение на всеки пряко ангажиран счетоводител към съдържателната страна и качествените характеристики на заключителната годишна финансвова информация. И докато отделните стъпки на годишното счетоводно прикючване като процедура са едни и същи за всеки търговец и за всяка година, то начинът на представяне на крайните резултати зависи пряко от професионализма на отделните счетоводители. Продуктът от техния труд може да повиши доверието в крайните резулати, но и също може да ги омаловажи. Защото в условията на развиващи се свободни пазарни отношения се разширява кръгът от потребители на информация от финансовите отчети и счетоводителите следва да отговорят достойно на това поредно предизвикателство.

2.Счетоводна политика като основа на годишното счетоводно приключване и годишните финансови отчети

Понятието счетоводна политика се наложи в нашата практика през последните 15-20 години отразява стремежа към самостоятелност на счетоводните решения, взимани на основа на приложимите стандарти. Счетоводната политика на предприятието е вътрешен акт, въз основа на който се дава финансово-счетоводен израз на всички сделки и събития, които се изпълняват и сбъдват в рамките на отчетната година. Без формулиране на своя собствена счетоводна политика едно предприятие би отчитало и представяло дейността си непоследователно и изборно - според конкретния случай, а това е в противоречие с буквата и духа на Закона за счетоводството. Правилно изработената и последователно прилаганата счетоводна политика осигурява достоверното текущо обхващане на всички сделки и събития, а впоследствие ефективно годишно приключване и достоверност на годишния финансов отчет.

Самият Закон за счетоводството не дава изрично определение за счетоводна политика и не третира самостоятелно този въпрос. Правилно е възприет подход, при който смисълът на счетоводната политика се изяснява в приложимата счетоводна база (съответните счетоводни стандарти). Между МСФО и НСФОМСП в областта на дефинирането на счетоводната политика съществуват някои различия, които следва да се имат предвид. В резултат на промените, които настъпиха в МСФ, считано от 2004 година, въпросите посветени на счетоводната политика бяха преместени от МСС 1 - Представяне на финансовите отчети, и систематизирани изцяло в МС8, който прие заглавието "Счетоводна политика, промени в приблизителните счетоводни оценки и грешки" В НСФОМСП остана предишният подход, при който общите въпроси, отнасящи се до счетоводната политика се третират в два стандарта - СС1 - Представяна на финансовите отчети и СС8 - Нетни печалби или загуби за периода, фундаментални грешки и промени в счетоводната политика. По значими обаче са същностните различия при формулиране на счетоводната политика. Съгласно МСФО последната се дефинира като "специфичните принципи, основи конвенции, правила, практики, прилагани от едно предприятие при изготвянето на и представянето на финансовите отчети" (МСС8,т.5) Определението, което се дава в НСФОМСП е следното - "съвкупност от принципи, изходни положения, конвенции, правила, бази и процедури, възприети от едно предприятие за отчитане на неговата дейност и представяне на информацията във финансовия отчет.

Основното различие между двете определения се състои във включване към счетоводната политика, определена в НСФОМСП, на въпросите за отчитане на дейността на предприятието (текущо счетоводство). Концепцията на МСФО е, че текущото счетоводство не е предмет на третиране в счетоводните стандарти, които съответното предприятие следва. У нас е широко разпространено схващането, че текущото счетоводство е в основата на годишното счетоводно приключване, а следователно и в основата на финансовите отчети. В резултат на това може да се даде превес на правилата по отношение на текущите записвания, а да се пренебрегнат правилата за изготвянето на годишните финансови отчети. Например като неправилен следва да се приеме подходът който търси автоматичната връзка между салдата или оборотите по определени счетоводни сметки и съответните балансови пера. Разбира се, подобна връзка съществува, но водещото в случая не са счетоводните сметки, а перата по които информацията за салдата или оборотите следва да се представи. Ако предприятието използва сметка Дългосрочни заеми за получените подобни банкови кредити, то в края на годината частта от дългосрочния кредит, който следва да бъде платен през следващата отчетна година, ще бъде представен в баланса в групата на текущите пасиви, а останалата част от салдото по сметката - в групата на нетекущите пасиви. Дали това ще стане чрез счетоводна статия или извънсчетоводно - само за нуждите на представянето във финансовия отчет - това е въпрос, който се решава в предприятието според съществуващите традиции, практики и разбирания. По същия начин следва да се подходи и в други случаи, при които текущата информация се натрупва и се обработва по определена сметка или сметки, а при изготвянето финансовия отчет тази информация се разделя или се обединява въз основа на изискванията за изготвянето на финансовите отчети. Изложените съображения са насочени против тези коментари, в които авторите им препоръчват салдата на кои счетоводни сметки, по кои балансови позиции следва да натрупват. За счетоводната рамка на бюджетните предприятия подобен подход може да бъде оправдан, тъй като при тези предприятия счетоводството в голяма степен се използва и за нуждите на бюджетната статистика. Когато обаче се изготвят финансовите отчети на предприятията от стопанския сектор, предварителното обвързване на счетоводни сметки с определени балансови пера не може да се приеме за правилен подход.

Същевременно подобен подход е инспириран от съществуващите противоречия в нормативната ни материя. В СС1, т.10 се регламентира следното:

Същественост

10.1. Всяка съществена статия се представя във финансовия отчет отделно.

10.2. Несъществените суми могат да се обединят със суми от подобен характер или функции, ако те не се нуждаят от отделно представяне.

10.3 Информацията е съществена, ако нейното неоповестяване би оказало влияние при вземането на стопански решения от потребителите и.

На фона на тези правилни формулировки възниква въпросът защо след като всяко предприятие само преценява нивото на своята същественост, в същия СС 1 са представени така наречените елементи (7.1. - 7.9.), които са предварително разграфени, така че собствената преценка за същественост отпада. Ето още една област, при която се създава изкуствено различие между годишните финансови отчети по МСФО и по НСФОМСП. Считам, че сляпото възпроизвеждане на горните елементи при изготвяне на годишните финансови отчети по НСФОМСП не е правилно. Всяко предприятие следва да проектира и да изготви отделните елементи в рамките на приложението към финансовия си отчет в съответствие със собствените си традиции, опит и особености на дейността. С това ще се приложи същият подход, който се прилага по отношение на МСФО.

По същата причина следва да се приеме като неправилен подходът на СС 1 предварително да се посочва какво се включва в отделните пера на счетоводния баланс (т.15.8 - 15.23.) и на отчета за приходите и разходите ( т.16.8. - 16.16.). В счетоводен стандарт с подобен характер не следва да се ограничава разбирането на предприятието относно представянето на салдата и оборотите по сметките по отделните пера във финансовите отчети.

Казаното по-горе следва да се има предвид при формулиране на счетоводната политика, така че изходната точка да бъде не текущото счетоводство, а годишното приключване и свързаните с него финансови отчети. Предприятието следва да подчини организацията на индивидуалния си сметкоплан и аналитичността по сметките на информационните нужди на финансовите отчети. Смисълът на регламентиране на счетоводството чрез стандарти е точно този, да бъдат ясни и сравними правилата по отношение на годишната отчетност, а колкото до вътрешната организация на счетоводството, то тя е оставена изцяло на самото предприятие, доколкото към нея не съществува публичен интерес. Затова правилният подход е предприятието да се съобрази с изискванията на стандартите за структуриране на крайните резултати и да настрои организацията на текущите записвания съобразно тях. Обратното би означавало повече непроизводителен и неефективен счетоводителски труд в напрегнатия период на годишното счетоводно приключване.

Друго различие между формулирането на счетоводната политика в МСФО и в НСФОМСП е, че в първите е поставено ограничението за разглеждане в стандартите само на съществени въпроси. МСФО се базират на общи принципи, целта на които е да се търси еднаквост на счетоводните решения по отошение на съществени за предприятието сделки и събития. Отделни несъществени въпроси следва да се решават на основа на разбирането на предприятието, без с това да се нарушава общата рамка на приложимата счетоводна база. В подобни случаи може да се срещнат и различни тълкувания по един и същ въпрос, които не нарушават сравнимостта между финансовите отчети, доколкото третираният въпрос не е значим по отношение на финансовото състояние и финансовите резултати. В НСФОМСП подобно ограничение в съществеността на третираните принципи няма и по такъв начин се остава с впечатлението, че на всички проявяващи се случаи може да се намери отговор в отделните стандарти. Разбира се, това не е така, поради което предприятието следва да решава подобни незначителни въпроси на основата на собственото си разбиране, като изхожда от общите принципни постановки.

Счетоводната политика на предприятието винаги се основава на приложимата счетоводна база. Не е възможно да се говори за счетоводна политка въобще, без да се има предвид кои счетоводни стандарти прилага съответното предприятие. Съществуващите различия в приложимите счетоводни бази са в основата на приемане на различни счетоводни политики по отношение на еднакви сделки и събития. Докато за предприятията, които прилагат МСФО или НСФОМСП, амортизационната политика е от особено значение, то за бюджетните предприятия при сегашната им счетоводна база тя няма практически смисъл.

МСФО чрез текстовете на МСС 8 дават принципни постановки как следва да се разработва счетоводната политика при наличието на конретен стандарт или разяснение. Освен това стандартът третира въпросите за избор на счетоводна политика в случаите, в които не съществува конретен стандарт или разяснение. Подобни възможности не са представени в НСФОМСП, което ограничава възможността за приемане на най-правилните решения, особено когато не съществуват конретни стандарти. В подобни случаи е редно да се използва един текст от СС 1, съобразно който по въпроси, за чието решаване няма изрични разпоредби в националните стандарти, следва да се използват принципите заложени в МСФО (т.6.2., буква "в").

Изискване както на МСФО, така и на НСФОМСП е разработването на счетоводна политика да не се влияе от данъчни причини. С положителните промени, които настъпиха в Закона за корпоративното подоходно облагане (ЗКПО) през последните години, това в повечето случаи е нормално осъществимо. За да се изпълни подобно изискване изцяло, е необходимо определянето на данъчните задължения да бъде напълно неутрално от счетоводни решения, така че установяването на данъчната основа на активите и пасивите, които са носители на данъчни задължения, да не бъде зависимо от счетоводното им третиране. Понастоящем това е валидно за по-голямата част от сделките и събитията. Остава да се преодолее инерцията в мисленето, която в много случаи диктува на счетоводителите при избор на счетоводна политика да се влияят от данъчните правила. Най-типичен е примерът с амортизационния план, като много чест се приемат данъчните амортизационни норми, без да се разработят счетоводни такива. Редно е да се напомни, че МСС 16 и СС 16, които се отнасят до дълготрайните материални активи, изискват амортизационните им норми да се определят на основата на полезния им живот. Полезният живот по видове активи се определя от естеството и от начина на използването им, докато данъчните амортизационни норми се определят в зависимост от данъчната политика на държавата в съответния период. Така например прилаганите сега данъчни норми, особено за някои видове активи, са твърде къси и с това стимулиращи натрупването на средства за инвестиции, тъй като през първите години от използването им се плаща по-малък корпоративен данък. Целта на счетоводния амортизационен план е съвсем друга - да разпредели стойността на инвестицията достоверно по време на нейната експлоатация (времето на полезния живот на актива).




Сподели линка с приятел:





Яндекс.Метрика
Годишно счетоводно приключване 9 out of 10 based on 2 ratings. 2 user reviews.